Общие принципы и обязанности

В эту группу входят стандарты под номерами 200; 210; 230; 240; 250; 260; 265.

Методология аудита, как и любой науки, опирается на ряд осно­вополагающих понятий, к которым, как правило, относят цель, задачи, принципы и методы. Исходя из вышеизложенного, Международный совет по стандартам разработал новую редакцию МСА 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита», который регламентирует общую цель, объем аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также ответственность аудируемого экономического субъекта за формирование и представление этой отчетности заин­тересованным в ней пользователям.

Прежде всего следует отметить, что в новой редакции МСА 200 более развернуто сформулирована цель аудита:

Как видим, новая формулировка уточняет, что аудитор выражает мнение лишь при достижении «разумной уверенности» в отсутствии (или наличии) существенных искажений в финансовой отчетности. Кроме того, стандарт уточняет также, что целью аудита кроме выражения мнения является подготовка и представление аудитором отчета (аудиторского заключения).

Поскольку «разумная уверенность» в отсутствии (или наличии) существенных искажений в отчетности может быть и не достигнута, то стандарт устанавливает, чтобы в подобном случае аудитор отказался от выражения мнения или отозвал свое мнение.

Итак, МСА 200 определяет цельаудита, как получение ауди­тором возможности выразить свое мнение о том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность подготовлена экономическим субъектом по всем существенным аспектам, в соответствии с установленными требованиями. Однако пользователь бухгалтерской (финансовой) отчетности не может считать это мнение гарантией жизнеспособ­ности экономического субъекта в будущем и эффективности веде­ния дел его руководством.

Профессиональная деятельность играет важную роль в жизни человечества. Вместе с тем проводимые в обществе стремительные структурные преобразования повлияли на сложившийся за десяти­летия образ любого профессионала, в частности, отношение общества к профессионалам, в том числе и аудиторам, стало более скептическим. В значительной мере это связано со снижением современного уровня профессиональной этики, которая всегда служила основным критерием общественного доверия к той или иной профессии. Практически все крупные банкротства западных компа­ний сопровождаются многомиллионными исками к аудиторам.

Скептицизм общества и слабость этического механизма регу­лирования аудита подкрепляются в настоящее время серией скан­далов, произошедших в 2001 —2002 гг. с крупнейшими транснациональными аудиторскими компаниями, и в частности с компанией Arthur Andersen, которая много лет производила некачественный аудит, нарушая при этом все основополагающие этические принципы и нормы, что привело к краху этой компании и поглощению ее представительств конкурентами.

В настоящее время любая профессия требует этических норм поведения, так как каждый человек, занимающийся той или иной профессиональной деятельностью, в значительной степени заин­тересован в доверии общества к результатам этой деятельности и высоком качестве своих услуг. Например, для аудиторов важно, что­бы заинтересованные в их услугах пользователи могли доверять ка­честву аудита и сопутствующих услуг.

Исходя из вышеизложенного, МСА 200 устанавливает ряд требований к аудиторам:

1. При осуществлении своих профес­сиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться этическими принципами, закрепленными в МСА 200, которые позволяют, как было отмечено ранее, оценить качество аудиторских услуг и повысить степень до­верия к аудиту. К ним относятся:

- независимость;

- конфиденциальность;

- профессиональная компетентность;

- следование стандартам;

- порядочность (честность);

- объективность;

- тщательность (добросовестность);

- профессионализм поведения.

Первым основополагающим принципом, на котором строится аудиторская деятельность, является принцип независимости.Согласно МСА 200 данный принцип предполагает обязатель­ное отсутствие у аудитора при формировании его мнения какой-либо заинтересованности как в делах экономического субъекта, так и в системе управления этого субъекта. Кроме того, стандарт запрещает матери­альную зависимость аудиторов от результатов их работы.

В ходе своей деятельности аудитор всегда получает доступ к кон­фиденциальным информационным потокам, что накладывает на него функции сохранения конфиденциальности, то есть, аудитор обязан соблюдать принцип конфиденциальностикак при хра­нении им архива рабочих документов, так и при взаимоотношени­ях со штатными сотрудниками экономического субъекта и внеш­ней окружающей средой. Иными словами, каждый аудитор обязан сознавать все последствия несанкционированного разглашения ка­кой-либо информации, связанной с деятельностью экономическо­го субъекта.

Принцип профессиональной компетентности предполагает выполнение аудиторами своих заданий на должном профессиональном уровне. Данный принцип предусматривает необходимость посто­янного повышения профессионализма всех аудиторов, что обуслов­лено непрерывным изменением условий финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, а также нормативно-пра­вовой базы, являющейся основой аудиторской деятельности.

Принцип честностипредставляет собой не честность в обычном понимании этого слова, а, скорее, соблюдение аудитором его про­фессионального долга и общих норм морали, а также истинность суждений. Соблюдение данного принципа предопределяет доверие общества к аудиторской деятельности.

Принцип объективноститребует от аудитора беспристрастного и свободного от личных интересов и конфликтов сторон подхода к проведению аудирова­ния любого направления деятельности экономического субъекта. По данному принципу аудитор не должен умышленно искажать существующие факты и формировать свое мнение, учитывая мне­ние других лиц.

Принцип добросовестностипредполагает обязательность прове­дения аудита на основе ответственного отношения аудитора к своим профессиональным обязанностям и выполнения своих функций с должной тщательностью, внимательностью и оперативностью.

Профессионализм поведения — принцип аудита, заключающийся в том, что аудитор должен поддерживать высокую репутацию профессии, воздерживаться от совершения поступков, способных (особенно в глазах потенциальных клиентов и пользователей аудиторской информации) подорвать доверие и уважение к аудитору, доверие и уважение к аудиторской профессии. Очевидно, что если аудитор неэтичным поступком подорвет доверие к себе, то и его мнение, выраженное в аудиторском заключении, может быть воспринято скептически.

2. При осуществлении аудита аудитор должен исходить из отношения «профессионального скептицизма». Под «профессиональным скептицизмом» стандарт понимает осознание аудитором того, что всегда могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение бухгалтерской отчетности. Другими словами, аудитор ни в каком случае не имеет права предполагать, что существенные искажения невозможны.

3. В ходе аудита бухгалтерской отчетности аудитор должен обеспечивать «разумную уверенность». Под «разумной уверенностью» стандарт понимает уверенность аудитора в достоверности бухгалтерской отчетности, основанную на необходимом и достаточном объеме аудиторских доказательств.

4. Аудитор должен применять «профессиональное суждение», состоящее в применении соответствующих навыков, знаний и опыта в контексте аудита, бухгалтерского учета и этических требований, при планировании и проведении аудита. Профессиональное суждение необходимо при принятии решений о:

- существенности;

- аудиторском риске;

- характере, времени и объеме аудиторских процедур;

- оценке достаточности аудиторских доказательств;

- оценке решений руководства о применении принятой для аудируемого лица концепции подготовки финансовой отчетности;

- формировании заключений, основанных на полученных аудиторских доказательствах.

5. Аудитор должен проводить аудит в соответствии с МСА.При этом стандарт указывает, что аудит может проводиться в условиях, когда законодательное или нормативное регулирование, относящееся к финансовой отчетности, отличается от МСА. В подобном случае в дополнение к выполнению требований каждого из относящегося к аудиту МСА, аудитор должен провести дополнительные аудиторские процедуры, чтобы выполнить соответствующие стандарты страны.

Новая редакция стандарта содержит ряд определений, в том числе определения аудиторского риска и всех его компонентов, которые далее употребляются в стандартах группы «Оценка рисков их предотвращение» (МСА 300 – МСА 450):

- аудиторский риск – риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения;

- риск существенного искажения – риск того, что финансовая отчетность была существенно искажена до проведения аудита;

- риск необнаружения – риск того, что в результате проведения процедур, выполненных аудитором для уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня, искажения, которые могут быть существенными по отдельности или в совокупности с другими искажениями, не будт обнаружены;

- неотъемлемый риск – подверженность утверждения о группе однотипных операций, остатках на счетах бухгалтерского учета или раскрытой информации искажению, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с другими искажениями, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля;

- риск средств контроля – риск того, что искажение, которое может иметь место в утверждения о группе однотипных операций, остатках на счетах бухгалтерского учета или раскрытой информации и которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с другими искажениями, не будет своевременно предотвращено или выявлено и устранено системой внутреннего контроля аудируемого лица.

Стандарт указывает, что аудиторский риск является функцией риска существенного искажения и риска необнаружения, а риск существенного искажения, в свою очередь, является функцией неотъемлемого риска и риска средств контроля.

Стандарт поясняет, что оценка риска в большей степени является предметом профессионального суждения аудитора (то есть, аудиторский риск – это чаще субъективная вероятность), хотя риск может быть и предметом точного измерения (статистической вероятностью).

Риск существенного искажения оценивается:

- на уровне отчетности в целом;

- на уровне остатков по счетам, групп однотипных операций, раскрытий информации.

Стандарт устанавливает также, что аудитор может оценивать риск существенного искажения как в совокупности, так и путем оценки его компонентов: неотъемлемого риска и риска средств контроля. Как и в прежней редакции, стандарт указывает, что оценка риска может быть и качественной, и количественной.

Стандарт содержит также ряд важных положений:

1. Стандарт указывает, что аудиту в целом присущи некоторые ограниче­ния, связанные с рядом причин:

- выборочность;

- возможность сговора;

- субъективность суждений самого аудитора;

- иные причины.

2. Стандарт разграничивает ответственность аудитора и руководства аудируемого лица. Стандарт указывает, что за подготовку и представление достоверной бухгалтерской отчетности отвечает руково­дство аудируемого экономического субъекта, а аудитор несет ответственность за формиро­вание и выражение своего мне­ния о ней.

Перед проведением аудита аудитор и экономический субъект, являющийся его потенциальным клиентом, должны достичь определенного рода договоренности, которую в соответствии с МСА 210 «Согласование условий проведения аудиторских проверок»необходимо отразить в достаточно полной мере в пись­менном виде. Это позволяет избежать целого ряда возможных неопределенностей, возникающих в процессе оказания аудиторских услуг.

МСА 210 устанавливает следующие требования к аудитору:

1. Аудитор должен достичь согласия с клиентом по условиям задания и отразить их документально (в контракте). Вместе с тем стандарт рекомендует направлять клиенту так называемое письмо о задании. Оно может иметь произвольный характер, одна­ко, стандарт рекомендует отразить в нем следующее:

- цель аудита;

- ответственность руководства экономического субъекта за бух­галтерскую (финансовую) отчетность;

- объем аудита;

- форму отчетных документов;

- факт существования ограничений аудита;

- существующую неизбежность риска необнаружения даже существенных искажений;

- требования свободного доступа к любой информации, необ­ходимой для проведения аудита.

Наряду с перечисленными основными моментами в письме о за­дании допускается, раскрытие ряда дополнительных сведений, которые, по мнению аудитора, необхо­димо согласовать с экономическим субъектом, например, договоренности о при­влечении экспертов, а также любые другие допол­нительные аспекты.

При проведении повторных аудиторских проверок составление письма о зада­нии согласно стандарту нецелесообразно, за исключением случаев, если:

- существует факт неправильного понимания экономическим субъектом цели и объема аудита;

- существует факт пересмотра договоренности или возникли особые условия;

- произошли изменения в составе управления экономическим субъектом;

- произошли значительные изменения как в характере, так и в мас­штабах финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

- произошли изменения в требованиях законодательных актов.

2. Если в процессе проведения аудита клиент выдвигает требования о необходимости пересмотра условий задания, аудитор обязан оце­нить целесообразность таких изменений. При этом аудитор не должен соглашаться на изменение условий задания, если на то нет разумного обоснования.

Подобные требования могут возникать у клиента в случае:

- изменения обстоятельств, влияющих на необходимость ока­зания аудиторской услуги;

- неправильного понимания характера аудита и сопутствующих аудиту услуг, оговариваемых изначально;

- ограничения объема договоренности, установленного руково­дящим звеном или вызванного дополнительными обстоятельствами,

В случае изменения обстоятельств, влияющих на требования клиента, или выявления неправильного понимания им характера изначально запрашиваемой аудиторской услуги данную причину следует считать обоснованной. При этом аудитор обязан предста­вить отчет, полностью отвечающий новым условиям.

3. При несогласии аудитора на необоснованное изменение задания он должен отказаться от задания и оповестить об этом руководство клиента.

МСА 230 «Аудиторская документация» устанавливает ряд требований к аудитору в отношении документирования доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что сам процесс аудирова­ния проводился в соответствии с Международными стандартами аудита.

1. Аудитор обязан документировать доказательства, подтверждающие его мнение, а также доказательства того, что аудит проводился в соответствии с Международными стандартами аудита.

2. Аудитор обязан составлять рабочую документацию таким образом, чтобы опытный аудитор, который не имеет отношения к данной проверке, мог, ознакомившись с рабочими документами, понять содержание аудиторских процедур и их результаты.

3. Форма рабочих документов устанавливается аудитором, но аудитор должен включать в них следующие обязательные реквизиты:

- идентификационные признаки аудируемого документа;

- описание процедуры;

- дату обсуждения, состав аудиторов (при проведении обсуждения);

- записи наблюдения;

- результаты процедуры, определяющие модификацию аудиторского заключения;

- фамилию аудитора, выполнившего процедуру, и дату выполнения;

- фамилию лица, осуществившего проверку, и дату проверки.

4. Аудитор должен обеспечить сохранность и конфиденциальность рабочих документов в течение срока их хранения.

МСА 230 устанавливает также право аудитора вести рабочую документацию либо на бумажных носителях, либо в электронном виде.

Стандарт указывает, что примерами аудиторской документации могут быть:

- планы и программы аудита;

- записи аудитора по рассматриваемым вопросам;

- краткое изложение существенных вопросов;

- письма-подтверждения;

- корреспонденция (включая электронную) по рассматриваемым вопросам;

- копии документов (их фрагментов) аудируемого лица.

Стандарт указывает также, что по завершению аудиторской проверки рабочие документы должны быть сформированы в итоговый аудиторский файл.

При планировании и осуществлении аудиторских процедур, а также оценке их результатов аудитору необходимо учитывать риск возможности существенных искажений бухгалтерской (финансо­вой) отчетности вследствие мошенничества или ошибок. Эти вопросам посвящен МСА 240 «Ответственность ауди­тора в отношении мошенничества в ходе проведения аудита финансовой отчетности».

Стандарт содержит следующие определениепонятия «мошенничество». Мошенничество – это умышленные действия одного или нескольких лиц среди менеджмента предприятия, лиц, которым поручено управление, сотрудников или третьих сторон, с использованием обмана, чтобы получить несправедливое или незаконное преимущество.

Мошенничество согласно стандарту может заключаться как в мошенничестве с финансовой отчетностью, так и в незаконном присвоении активов.

В качестве примеров мошенничества с финансовой отчетностью стандарт указывает на следующие действия:

- манипуляция, фальсификация (в том числе подделка) или внесение изменений в бухгалтерский учет записей или подтверждающих документов, с помощью которых подготавливают финансовую отчетность;

- искажение или преднамеренное упущение информации в финансовых документах о событиях, сделках, иных значимых фактах;

- преднамеренно неправильное применение принципов бухгалтерского учета, связанное с суммами, классификациями, порядком представления или раскрытия информации;

- осуществление фиктивных записей в регистрах учета.

Незаконное присвоение активов может осуществляться следующими способами:

- хищение поступлений (например, направлением денежных потоков на личные банковские счета);

- кража материальных активов или интеллектуальной собственности;

- оплата фиктивных поставщиков, исполнителей, выплаты фиктивным работникам;

- использование собственности предприятия для личного пользования.

Стандарт устанавливает следующие требования к аудитору:

1. При аудите бухгалтерской отчетности аудитор должен исходить из отношения «профессионального скептицизма»: существенные искажения бухгалтерской информации вследствие мошенничества возможны.

2. В ходе планирования аудита аудитор должен обсудить с другими членами аудиторской группы вопрос подверженности бухгалтерской отчетности клиента существенным искажениям в результате мошенничества или ошибок.

3. Аудитор должен сделать запрос руководству аудируемого клиента следующего содержания:

- известны ли руководству факты мошенничества, нет ли у руководства подозрений в осуществлении фактов мошенничества;

- как руководство оценивает риск существенного искажения информации в результате мошенничества.

4. При обнаружении искажений аудитор должен рассмотреть, не являются ли они результатом мошенничества.

5. Факты, являющиеся по мнению аудитора признаками мошенничества, аудитор обязан документировать.

6. Если аудитор установил наличие искажений, возникших по его мнению в результате мошенничества, он должен сообщить об этом руководству проверяемой организации.

7. При возникновении исключительных обстоятельств (сомнение аудитора в порядочности руководства аудируемого субъекта) аудитор должен рассмотреть вопрос об отказе от аудита.

8. Если аудитор, отказавшийся в силу исключительных обстоятельств от аудита, получает запрос от аудитора – преемника, то он обязан раскрыть ему причины отказа.

Стандарт содержит также рекомендацию аудитору обращать внимание на следующие обстоятельства, которые могут указывать на факты мошенничества:

- неоправданное ограничение сроков и масштабов аудита;

- уклонение руководства от адекватных ответов на вопросы аудитора;

- отрицательная реакция на запросы третьим лицам;

- нежелание или постоянное запаздывание предоставления информации;

- препятствия в доступе к электронной информации;

- нежелание руководства допустить непосредственные контакты аудитора с работниками организации;

- необычное документальное оформление операций;

- необычные (например, необычно крупные) операции, особенно в конце года;

- неоправданно высокий уровень жизни должностных лиц;

- отражение операций по особым распоряжениям руководства;

- высокая текучесть среди работников бухгалтерии.

При планировании и осуществлении аудиторских процедур, а также оценке их результатов наряду с учетом существования риска мошенничества аудитор должен реально сознавать, что несоблюдение экономическим субъектом законодательных и иных нормативных актов может существенным образом повлиять на ре­зультативные показатели, отраженные в бухгалтерской (финансо­вой) отчетности этого субъекта.

Исходя из вышеизложенного, принят МСА 250 «Учет законодательных и нормативных актов при аудите финансовой отчетности», регламентирующий действия аудитора при обнаруже­нии несоблюдения аудируемым экономическим субъектом норма­тивных актов. Стандарт устанавливает следующие требования к аудитору:

1. При аудите бухгалтерской отчетности аудитор должен исходить из отношения «профессионального скептицизма», то есть осознавать, что существенные нарушения требований законодательных и нормативных актов возможны.

2. Аудитор должен знать требования законодательных и нормативных актов, регулирующих финансово-хозяйственную деятельность клиента. Для выполнения этого требования аудитор должен на этапе планирования изучить законодательные и норма­тивные акты, применимые именно к аудируемому экономическо­му субъекту и к отрасли, к которой он относится.

3. Аудитор должен выполнить определенные процедуры, направленные на выявление фактов несоблюдения субъектом требований законодательных и нормативных актов. В частности, аудитор должен:

- направить запрос руководству, соблюдает ли организация требования законодательных и нормативных актов, регулирующих ее деятельность; известны ли руководству факты нарушения требований законодательных и нормативных актов;

- просмотреть переписку субъекта с госорганами.

4. При выявлении фактов нарушения требований законодательных и нормативных актов аудитор должен задокументировать их, оценить возможные финансовые последствия выявленных нарушений и проверить, раскрыта ли информация о возможных финансовых последствиях (условные факты хозяйственной деятельности) в бухгалтерской отчетности.

5. При выявлении фактов нарушения требований законодательных и нормативных актов аудитор должен в возможно короткий срок поставить в известность руководство аудируемого лица.

6. Если финансовые последствия выявленных фактов нарушений требований законодательных и нормативных актов могут оказать существенное влияние на финансовое положение организации и не раскрыты в бухгалтерской отчетности, то аудитор должен соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение (оговоркой или отрицанием достоверности).

7. Если финансовые последствия выявленных фактов нарушений требований законодательных и нормативных актов могут оказать существенное влияние на финансовое положение организации и они надлежащим образом раскрыты в бухгалтерской отчетности, то аудитор должен соответствующим образом привлечь внимание пользователя отчетности к указанному факту (включением в заключение абзаца, привлекающего внимание).

Стандарт содержит также рекомендацию аудитору обращать внимание на следующие факты, которые могут свидетельствовать о нарушениях:

- требования госорганов об уплате штрафных санкций (штрафов, пени);

- оплата услуг работников госорганов;

- комиссионные, значительно превышающие обычные;

- операции с оффшорами.

МСА 260 «Сообщение информации лицам, наделенным руководящими полномочиями» устанавливает следующие требования к аудитору:

1. Аудитор должен сообщать руководству аудируемого лица информацию по результатам аудита, представляющую для него интерес. Как правило, это информация, которая оказывает или может оказать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность, например:

- выбор и изменение учетной политики;

- значимые риски вследствие внешних воздействий;

- аудиторские корректировки;

- предполагаемые модификации аудиторского заключения.

2. Для выполнения требования, изложенного выше, аудитор должен установить полномочных лиц, которым он будет сообщать информацию, и сообщать информацию только им.

3. Для обеспечения возможности принятия руководством адекватных мер, аудитор должен сообщать информацию своевременно.

Стандарт содержит также ряд рекомендаций аудитору:

1. Информацию рекомендуется сообщать в устной или письменной форме. При устной форме аудитору рекомендуется документировать содержание переданной информации.

2. Перед сообщением информации руководству рекомендуется сперва обсудить ее с менеджментом аудируемого лица.

3. Рекомендуемое содержание информации:

- общий подход к аудиторской проверке;

- ошибки, нарушения;

- события после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности;

- разногласия с работниками аудируемого лица;

- предполагаемая модификация аудиторского заключения.

МСА 265 «Сообщение о недостатках внутреннего контроля лицам, наделенным руководящими полномочиями и руководству» устанавливает требование к аудитору в отношении надлежащего сообщения руководству (или уполномоченным им лицам) о выявленных аудитором недостатках внутреннего контроля:

1. Аудитор должен в письменной форме сообщить руководству о существенных недостатках внутреннего контроля.

2. Если аудитор сообщал о недостатках внутреннего контроля во время предыдущего аудита, но корректирующие действия руководством не были предприняты, то это не избавляет аудитора от необходимости повторить сообщение информации.

Стандарт рекомендует аудитору рассмотреть следующие аспекты внутреннего контроля аудируемого лица:

- контроль руководства;

- средства контроля над предотвращением и обнаружением недобросовестных действий;

- средства контроля над выбором и применением существенных элементов учетной политики;

- средства контроля над крупными сделками;

- средства контроля над процессом составления отчетности.

Контрольные вопросы

1. Что такое «разумная уверенность»?

2. Что такое «профессиональный скептицизм»?

3. Каковы требования МСА 200 к аудитору, если аудит проводится в условиях, когда законодательное или нормативное регулирование, относящееся к финансовой отчетности, отличается от МСА.?

4. Как соотносятся риск существенного искажения, неотъемлемый риск, контрольный риск, аудиторский риск?

5. На какие причины ограничений в аудите указывает МСА 200?

6. Какие обязательные реквизиты должны содержать рабочие документы аудитора?

7. Какие признаки могут указать аудитору на возможные факты мошенничества?

8. Какие процедуры, направленные на выявление фактов несоблюдения субъектом требований законодательных и нормативных актов, должен провести аудитор?

9. Какие факты могут свидетельствовать о нарушениях аудируемым лицом требований законодательных и нормативных актов?

10. Каково содержание информации, которую МСА 260 рекомендует сообщать руководству аудируемого лица и представителям собственника?

Дата добавления: 2014-09-08; просмотров: 669; Нарушение авторских прав

Мы поможем в написании ваших работ!